חוק ההתיעלות הכלכלית 23-24 (חוק ההסדרים) - עיקרי השינויים בתחום המס

לקוחות וחברים יקרים

בעקבות פרסום ברשומות של חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2023 ו 2024 , התשפ"ג – 2023 . ( חוק ההסדרים )  ( להלן" התיקון")

הנני לפרט את עיקרי השינויים הקשורים למיסוי .

חלק מהשינויים הינם שינויים דרמטיים שישפיעו בצורה  מהותיות על תחום המיסוי בשנים הבאות .

תיקון חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)  פרק ג' לחוק סימן א': התחדשות עירונית

מכירה בין יזמים

בחוק ( לפני התיקון ) קבע המחוקק כי יום המכירה ( מועד אירוע המס), יידחה עד למועד התקיימות התנאים המתלים .

קביעה זו יתרה מחלוקת מול רשות המיסים , לגבי הגדרת הזכויות שנמכרו במצב שהם נמכרו בתקופה הביניים  שבין החתימה על ההסכם ועד להגיעו של יום המכירה.

התיקון למעשה קיבל את עמדת רשות המיסים לפיה יזם המוכר את הזכויות ליזם אחר לצורך השלמת הפרויקט וזאת טרם התקיימות התנאים המתלים, מדובר במכירה של זכות במקרקעין החייבת במס רכישה על התמורה החוזית שנקבעה בין היזמים – שווי המקרקעין יקבע לפי שווי מכירת הזכות  בניכוי ההתחייבויות הדיירים שהומחו ליזם הממשיך. מס הרכישה ידחה וישולם במסגרת התקיימות התנאים המתלים, כך שלא יבוצע תשלום בפועל ככל שבסופו של דבר לא יצא הפרויקט אל הפועל.

עוד נקבע כחריג שבהקצאת מניות שווי המכירה לעניין מס רכישה הינו 0 ולמעשה לא יחול מס.

מכירת זכויות ליזם – צמצום הפטור לדירה אחת

במכירת זכויות שיש לבעלים במתחם פינוי בינוי שעבורם הובטח לו תמורה כספית בנוסף לשירותי בניה  זכאי לפתור ממס שבח . הפטור יינתן עבור דירה אחת במתחם לכל מוכר ( עד לתקרה) , והיתר יחויבו במס.

תחולה החל מ 01.10.2023  

חלק הבעלים בדירות התמורה.

ביטול הזכות להגדלת זכויות חלקיות שהיו לבעלי הדירות בפטור ממס.

נקבע שהפטור יינתן במקביל לשיעור הזכות ביחידת המגורים הנמכרת ( לפני התיקון היה ניתן להגדיל את שיעור התמורה והכל בפטור ממס . הכוונה למצב שבו דירה מוחזקת במשותף , כל אחד מהבעלים היה יכול לקבל עד דירה שלמה מהיזם בפטור ממס.

למעט דירה שכל הזכויות בא התקבלו בירושה – ששם נקבע "ומלבד ששיעור זכותו של המוכר ביחידת התמורה החלופית לא יקטן משיעור זכותו ביחידת המגורים הנמכרת.

תחולה – 01.10.23   

תמ"א 38

– פטור ממס שבח הורחב ויינתן בשל מכירת הזכויות בשתי דירות מגורים בבניין ( במקום אחד עד התיקון) למעט  פרויקטים הקשורים לדיור הציבור או הנמצאים באזור הפריפריאלי – הפטור יינתן ללא הגבלה .

לצורך קבלת הפטור על המוכרים לשמור ששיעור האחזקה בדירות החלופיות יהי זהה לשיעור האחזקה בדירות הנמכרות.

הוחלט לאפשר פטור ממס למוכרים "מוטבים" (קשיש או מי שדירתו מהווה "דירה יחידה" לעניין סעיף 49ב (2) )  גם במצבים שהם קיבלו תמורה כספית בנוסף לדירה חלופית.

זאת בנוסף להרחבת הפטור לקשישים בקבלת שתי דירות בפרויקט תמורת מכירת דירה אחת.

הוחלט לראות ביחידות של מספר קרובים במתחם (שהועברו בפטור ממס בתקופת המיזם) יחידות של מוכר אחד לצורך חישוב הפטור כך שהעברות בתקופת המיזם לא יפגעו בפטור ככל שהוא הגיע לפני העברה.

תחולה – 01.06.23

הרחבת תחולת מע"מ 0

נקבע בתיקון שיכול מע"מ 0 גם במכירת יחידה חלופית  במסגרת פינוי בינוי, המשמשת לעסק בידי היזם  כל עוד מדובר באזור מוטב (פריפריאלי) , מדובר ביחידה אחת שהגודל שלה אינו חורג מ 25% מכלל השטחים בפרוייקט.    

סימן ב' : מיסוי מקרקעין הגדרת דירת מעטפת לעניין  מס רכישה

בהמשך לפסק הדין בעניין שלמה נחמה   נקבע במסגרת התיקון בצורה מפורשת ש "דירת מגורים" לצרכי מס רכישה תכלול גם "דירת מעטפת" ( דירה שהסתיימה בנייתם של הקירות החיצוניים, בבניין המיועד למגורים, שאין עימה התחייבות מצד המוכר לסיים את הבנייה – לצרכי עיצוב פנים של הרוכש או סיבות אחרות) – מס הרכישה יחושב לפי מדרגות מס למגורים.

תכולה : 01.01.2024

קיצור תקופת השיחלוף למשפרי דיור למכירת דירתם הקיימת

הוחלט לקצר את התקופה שעמדה לפני שינוי החוק על 24 חודש  ל 18 חודשים . כלומר שעל המוכר למכור את דירתו הישנה תוך 18 חודשים ממועד רכישת דירתו החדשה  כדי לקבל את הטבות מס שבו ומס רכישה השמורות לבעלי דירה יחידה  

כל זאת כדי לנסות ולעלות את היצע הדירות למכירה

תחולה : על עסקאות שיחתמו בתקופה של בין 01.06.23 ל 31.5.23 .

הוראת שעה לעניין חוק מיסוי מקרקעין – מכירת קרקע למגורים – בתוקף עד 31.12.2027

במכירה של  קרקע למגורים  שתוכנית הבנייה שחלה לגביה מתירה בנייה על הקרקע של שמונה דירות לפחות וסיום בניית הפרויקט יתבצע תוך 48 חודשים , המוכר ייהנה ממס שבח ראלי של 25%  על מלא השבח החייב במס ( נזכיר שכיום חל על חלק מהשבח מס שבח לינארי שיכול להגיע גם ל 47% !) הוראה המגלמת חיסכון  של עד 13% משיעור המס המשוקלל של העסקה.

ההטבה תצטמצם לפי הפירוט להלן :

ככל שהבניה תסתיים בטווח תקופה של בין 48 חודש ועד לתקופה של 96 חודש – שיעור ההטבה יקטן עד לשיעור של 50% משיעור ההטבה המקורי

ככל שהבניה תסתיים לאחר מכן לא תינתן שום הטבה .

שלילת זכאות לחישוב לינארי מוטב במכירת דירות שבנייתן הסתיימה לאחר 31.12.2026

עד מועד התיקום היה ניתן להנות מחישוב מס שבח מטיב – "לינארי" לפיו שיעור מס השבח המיוחס לתקופה של עד 01.01.2014 הינו בשיעור 0 .

במסגרת התיקון וכדי לעודד בניית דירות למגורים על קרקעות פנויות לבניה, נשללה הזכות להטבה זו אלה אם ביום 01.06.23 הייתה קיימת דירה למגורים על גבי המקרקעין או במקרים שהבניה תסתיים לפני 31.12.2026 .

סימן ג' : שכירות

קרן להשקעות במקרקעין ("קרן ריט") – כדי להגדיל את השכירות של נכסי הקרנות , הופחתה תקופת ההתחייבות לייעוד הנכסים לשכירות ל 10 שנים ( לפני התיקון התקופה עמדה על 15 שנים) .במקרה של מכירה למשכיר שנדרש לאחר התיקום להשכיר את יחידות המגורים המשמשות להשכרה לתקופה של 10 שנים נוספות לפחות . ( לפני התיקון הדרישה עמדה על – 15 שנים לפחות)

כדי להרחיב את פעילות קרנות הריט וכדי לעודד בניה להשכרה, מוצע להרחיב את מכלול הנכסים

בהן זכאיות קרנות הריט להשקיע, כך ש"מקרקעין מניבים לצורכי דיור להשכרה" כהגדרתה בסעיף 64א2 לפקודת מס הכנסה, תכלול פרויקטים באזורי הנגב או הגליל שבהם 15 דירות לפחות במקום 20, כפי המצב כיום.

במקרים חריגים יאשרו הערכת תקופת הבניה ל שבע שנים .

ערכת התקופה לצורך רישום הקרן למסחר בבורסה ל 48 חודשים.

במטרה לשפר את האטרקטיביות הכלכלית ולעודד את קרנות הריט להשקיע בדיור להשכרה הוחלט במסגרת התיקון לסווג מכירת מקרקעין לצורכי דיור להשכרה על ידי קרן להשקעות במקרקעין ( "קרנות ריט") ששימשו לצורכי השכרה במשך חמש שנים לפחות – כעסקה פטורה ממע"מ ( כפוף לעמידה בתנאים נוספים המפורטים בחוק).   

בתוקף : החל מ 01.06.23    

מיסוי הכנסות שכירות מדירות מגורים

הוחלט שמשכיר בעל דירה יחידה רשאי לנכות מהכנסות דמי השכירות שלו מאותה דירה את סכום דמי השכירות שהוא משלם עבור השכרת דירת מגורים בו הינו מתגורר בישראל עד לסכום של 90,000 ₪ חדשים בשנה (למעט תשלום שכירות לקרוב). – "דמי שכירות מוטבים".

בתוקף : החל מ 1.1.2023

פרק ו' מיסים 

סימן א': בעל עסק זעיר

הוחלט שמשיקולי יעילות יחזירו את המושג שהיה קיים בעבר "עסק זעיר"

"בעל עסק זעיר" – יחיד, תושב ישראל, המפיק הכנסה מעסק או משלח יד שפתח תיק במע"מ ומחזור ההכנסות הצפויה שלו לא חורגת ממחזור ההכנסות הקבוע לעניין עוסק פטור.

עסק זעיר יוכל לנכות 30% ממחזור ההכנסות שלו לצורך קביעת הכנסתו לצורך מס ללא צורך לנהל רישום הוצאות ולשמור אסמכתאות מלבד ניהול פנקס הכנסות כנדרש בחוק.

נקבע שבשנת 2024 יעמוד המחזור עוסק פטור על סך של 120,000 ₪

בתוקף : החל מ 1.1.2024

סימן ב': הקצאת מספרי חשבוניות

לצורך התמודדות רשות המיסים עם התופעה של הפקת חשבוניות מס שלא כדין (חשבוניות פיקטיביות) תוקן חוק מס ערך מוסף.

עיקרי התיקון:

בשנת 2024 חשבוניות מס בסכום של 25,000 ₪ (לפני מע"מ) ומעלה יופקו רק לאחר קבלת מספר חשבונית שיוקצה לעוסק על ידי רשויות מע"מ. סכום זה יופחת מדי שנה ב-  5,000 ₪, כלומר בשנים 2025 עד 2028 החובה לבקש הקצאה של מספר חשבונית מרשויות מע"מ תקום לגבי עסקאות שסכומן בהתאמה 20,000, 15,000, 10,000 ו- 5,000 ומעלה. בסמכות שר האוצר לקבוע עד סוף 2024 שגם בשנת 2025 הסכום יעמוד על 25,000 ₪.

הבקשה להקצאת מספר תוגש בצורה מקוונת. את המספר שיתקבל יש לרשום על גבי חשבונית המס. ניתן גם בכתב יד.

קונה, שיקבל חשבונית מס שלא הוקצה לה מספר כאמור – לא יוכל לנכות את מס התשומות!

למרות האמור לעיל :

יוכלו פקידי המס לאשר קיזוז חשבוניות שאינם עומדים בדרישות הנ"ל במקרים שתקלות טכניות שבעטיין מסיבות טכנולוגיות לא התאפשרה הקצאת מספר.

היה למנהל יסוד סביר לחשש שחשבונית המס שלגביה הוגשה הבקשה תוצא שלא כדין, רשאי הוא להחליט שלא להקצות מספר לחשבונית המס (להלן – החלטה מקדמית)

 החליט המנהל כאמור – ישלח למבקש את ההחלטה המקדמית באופן

מידי, בהודעה מקוונת, ויאפשר למבקש לפעול בהתאם למפורט:

1. המוכר / נותן השירות יפיק חשבונית ללא מספר הקצאה – כך שלא אהיה ניתן לקזז את התשומות
2. הקונה יוציא חשבונית עצמית הכוללת מספר הקצאה וישלם ( במקביל) יקזז את התשומות, בנוסף לכך שהמוכר / נותן השירות יפיק חשבונית מע"מ 0 – כדי לא לפגוע במחזור ההכנסות שלו .

 כתב: שחר פרילינג רואה חשבון עורך דין